Консультація: Як неприбутковій організації одержувати доходи від господарської діяльності.

ЯК НЕПРИБУТКІВЦЮ ІСНУВАТИ БЕЗ ДОХОДІВ —

ЗНАЄ ОДИН БОГ... І ПОДАТКОВИЙ ІНСПЕКТОР 

 

Досвідчені бухгалтери, які працювали в докодексний період, ще пам'ятають норми Закону про при­буток, згідно з якими одержання неприбутковою організацією доходів від госпдіяльності позбавля­ло її статусу неприбутківця. І за інерцією побою­ються й наразі... Хоча ГІКУ вже давно дав згоду на одержання неприбутківцями БУДЬ-ЯКИХ ви­дів доходів, про що джерелять норми його ст. 133.4.

Але кожний вітчизняний бухгалтер знає, що будь-яка податкова пільга потребує вагомих під­став для її застосування, позаяк дармовий сир бу­ває лише в мишоловці.

ПКУ хоча й увімкнув неприбутківцям зелене світло на всі доходи, але за однієї умови: усі дохо­ди неприбуткової організації мають використову­ватися з метою, визначеною її статутом, і не розподілятися між засновниками, як це передба­чено пп.пп. 133.4.1 і 133.4.2 ПКУ

Щонайбільше хвилюють бухгалтерів неприбут­кових організацій такі види доходів:

1)   одержані від "підприємницької" діяльності,

як, наприклад:

• надання платних послуг громадськими ор­ганізаціями;
• виробнича діяльність релігійних організацій;
• надання рекламних послуг;
• здавання в оренду приміщень;

2)   "пасивні", такі, як відсотки від розміщення тимчасово вільних коштів на депозитних рахун­ках і роялті;

3)   продаж власних основних фондів та інших товарно-матеріальних цінностей;

4)   пайові та членські внески членів кооперативів. Розглянемо, як зазначені вище господарські

операції слід тлумачити з точки зору відповід­ності статусу неприбутковості.

 

ДОХОДИ ВІД "ПІДПРИЄМНИЦЬКОЇ" ДІЯЛЬНОСТІ ПРИБУТКОВОЇ ОРГАНІЗАЦІЇ

На нашу думку, неприбуткові організації ма­ють право провадити підприємницьку діяль­ність: законодавство України заборони на це не містить. Ба більше, деяким неприбутківцям навіть безпосередньо дозволено провадити таку діяльність. Так, зокрема, у ст. 86 ЦКУ пе­редбачено, що непідприємницькі товариства (споживчі кооперативи, об'єднання громадян тощо) та установи можуть, водночас зі своєю основною діяльністю, провадити й підприєм­ницьку, якщо іншого не встановлено законом і якщо ця діяльність відповідає меті, з якою їх створено, і сприяє її досягненню.

Законами, що регулюють діяльність непри­буткових організацій, також передбачено мож­ливість ведення ними підприємницької діяль­ності.

Наприклад, згідно з п. 2 ч. 2 ст. 21 Закону № 4572, громадське об'єднання зі статусом юрособи має право провадити підприємницьку діяльність безпосередньо, якщо це передбаче­но його статутом, або через створених юридич­них осіб (товариства, підприємства),якщо така діяльність відповідає завданням громадського об'єднання та сприяє їх виконанню.

Релігійні організації на виконання своїх ста­тутних завдань вільні створювати видавничі, поліграфічні, виробничі, реставраційно-бу- дівельні, сільськогосподарські та інші під­приємства, наділені правами юрособи (ст. 19 Закону № 987). Прибуток від виробничої діяль­ності та інші доходи підприємств релігійних ор­ганізацій оподатковують відповідно до чинного законодавства в порядку та розмірах, установ­лених для громадських організацій.

Кооперативи можуть провадити будь-яку госп- діяльність, не заборонену законодавством України й передбачену їх статутом, і, відповід­но, отримувати доходи від такої діяльності (ст. 23 Закону № 1087).

ОСББ може провадити госпдіяльність, одер­жувати доходи від діяльності організованих ним юросіб, спрямованих на виконання статутних завдань об'єднання, а також пасивні доходи й кошти від здавання в оренду спільного майна членів об'єднання й допоміжних приміщень (ст.ст. 16, 21 Закону № 2866).

Зауважимо: ДФСУ щодо правомірності провадження господарської й підприємниць­кої діяльності неприбутковою організацією та одержання доходу від неї висловлює лі­беральну точку зору (див., наприклад, ІПК ДФСУ від 02.04.19 р. № 1385/6/99-99-15-02-02- 15/ІПК). Мінфін також дотримується анало­гічної думки, скажімо, у листі від 06.02.19 р. № 11210-09-5/3214 (опубліковано в газеті "Все про бухгалтерський облік" № 16 за 2019 р. на стор. 15).

 

"ПАСИВНІ" ДОХОДИ

До "пасивних" доходів неприбуткової органі­зації найчастіше належать відсотки від розмі­щення тимчасово вільних грошей на депозит­них рахунках і роялті, одержання яких також пов'язано з госпдіяльністю, передбаченою ста­тутом неприбуткової організації. "Пасивні", як і решта доходів від госпдіяльності, не належать до оподаткування в неприбуткової організації за дотримання всіх неодмінних умов.

Податківці щодо відсотків і роялті неприбутко­вої організації міркують аналогічно (див., напри­клад, ІПК від 23.08.17 р. № 1732/6/99-99-15-02-02- 15/ІПК (відсотки) і від 24.07.17 р. № 1321/6/99-99- 15-02-02-15/ІПК (роялті)). Щоправда, в останній консультації ДФСУ дійшла досить дивного вис­новку: мовляв, якщо комерційна діяльність — по­стійна, то неприбутківець має стати прибутківцем. З одного боку, доходи, начебто, отримувати можна, а от провадити комерційну діяльність — зась. Але ж доходи й прибуток і є метою комер­ційної діяльності.

Вважаємо, норми п. 133.4 ПКУ не містять за­борони неприбутковим організаціям провадити комерційну діяльність. Головне, аби право на про­вадження комерційної (підприємницької, госпо­дарської) діяльності фігурувало в статуті непри­буткової організації, який відповідав би вимогам закону, що регулює її діяльність.

Отже, аби неприбутківець міг провадити під­приємницьку діяльність і не сплачувати податку на прибуток, необхідне виконання 4 умов.

1. 1.    Норма закону відповідно до якого непри­буткова організація провадить свою діяльність, не має забороняти ведення господарської та/або підприємницької діяльності. *
2. 2.    Неприбуткова організація має провадити го­сподарську/підприємницьку діяльність лише для досягнення мети, з якою її створено, відповідно до її статуту.
3. 3.    Перелік видів діяльності, які планує прова­дити неприбутківець, слід навести в його уста­новчих документах.
4. 4.    Отримані доходи/прибуток не повинні розподілятися між засновниками неприбутко­вої організації, що також належить закарбува­ти у статут.

 

ПРОДАЖ ВЛАСНИХ ОСНОВНИХ ФОНДІВ ТА ІНШИХ ТМЦ

Усе аналогічно до попередніх видів госпдіяль­ності. Неприбутківець продає, скажімо, без­хазяйне майно — байдуже, основні засоби, малоцінка або запаси — отримані доходи від їх продажу належить витратити на статутну мету! Інакше, податок на прибуток і втрата статусу неприбутківця!

 

 ПАЙОВІ ТА ЧЛЕНСЬКІ ВНЕСКИ ЧЛЕНІВ КООПЕРАТИВУ

Кооперативи, відповідно до ст.ст. 19, 21 Закону № 1087, формують своє майно, зокрема, і завдяки вступним, членським та цільовим внескам їх чле­нів, паїв і додаткових паїв. Причому паї є власні­стю члена кооперативу й повертаються йому в разі його виходу.

Задля відображення в бухобліку та фінзвітності всі внески учасників не є доходами коопера­тиву, оскільки дохід у бухгалтерському обліку ви­знають під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що обумовлює зростання власно­го капіталу (за винятком збільшення капіталу завдяки внескам учасників підприємства), за умови, що оцінку доходу можна достеменно ви­значити (п. 5 П(С)БО 15 "Дохід").

Отже, у бухобліку та фінзвітності кооперативу такі внески потрібно відображати в капіталі на аналітичних рахунках субрахунку 402 "Пайовий капітал",як це передбачено Інструкцією № 291.

У фінзвітності такі внески слід показувати в р. І Пасиву Балансу. Вочевидь, ці показники до Звіту про фінансові результати не потраплять. Водночас у Звіті про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації (затвер­джено наказом Мінфіну України від 17.06.16 р. № 553) такі внески мають відображатися в роз­ділі "Доходи неприбуткової організації" у рядку і. 7 "Разові, періодичні, цільові внески та відраху­­вання засновників і членів". Одразу зауважимо: інструкції щодо складання цього Звіту немає. Тож, заповнюючи його рядки, керуємося, насам­перед, їх змістом і здоровим глуздом.

Таким чином, надходження внесків членів кооперативу не є доходами в розумінні бухобліку. Але задля дотримання норм ПКУ й збережен­ня статусу неприбутківця кооператив має вико­ристовувати їх так само, як і доходи — зі статут­ною метою, і між засновниками не розподіляти.

 

ЯКІ ВИТРАТИ НАЛЕЖАТЬ ДО СТАТУТНИХ

Одна з першочергових умов для збереження статусу неприбутківця — використання доходів (прибутку) неприбуткової організації суто для фінансування витрат на її утримання, реаліза­цію мети, завдань і напрямків діяльності, визна­чених її установчими документами.

Вочевидь, фактичні витрати неприбутків­ця за своїм змістом мають відповідати положенням статуту. Тож статут має містити, крім обов'язкових статей, визначених про­фільним законом неприбуткової організації й пп. 133.4.1 ПКУ також інформацію про види витрат неприбуткової організації. Крім того, докладно розшифрувати ці витрати можна (і необхідно) в обліковій політиці неприбут­кової організації.

 

СТАТУТ І ОБЛІКОВА ПОЛІТИКА — ГОЛОВНІ КОЗИРІ В ОБСТОЮВАННІ ПРАВА НА НЕПРИБУТКОВІСТЬ

Далі треба згадати про ті "видаткові опера­ції", які в будь-якому разі обумовлять чима­ло запитань податківців щодо відповідності їх меті статуту й нерозподілу між засновни­ками. Це:

1. 1.    Поворотна фіндопомога, яку неприбут- ківець надає іншій юридичній або фізособі. Особливо, якщо таку допомогу не повертають довго... Аж до нескінченності...

Так,прямо не заборонено... Але довести зв'я­зок зі статутною діяльністю буде непросто, особ­ливо, якщо таку фіндопомогу видали довго­строково, особливо "чужим" або засновникам. Та ще й не повертають вчасно.

Не бажаєте проблем — видавайте потро­ху, на обмежений термін і несистематично... А ліпше — не видавайте!

1. 2.    Оплата товарів, робіт і послуг фізособам-підприємцям.

Як тут не згадати про улюблену тему подат­ківців — взаємини неприбуткової організації з фізособами — суб'єктами підприємницької діяльності, особливо, якщо вони до того ж її засновники!

Багато води збігло, як канув у Лету обката­ний наїзд контролерів: якщо неприбутківець сплатив підприємцю за надану послугу, а остан­ній ще й засновник такої неприбуткової ор­ганізації — маємо факт розподілу доходу між засновниками (див., наприклад, лист ДФСУ від 30.11.16 р. № 25817/6/99-99-15-02-02-15). Своїми наступними роз'ясненнями податкова кардинально змінила свою точку зору: якщо витрати на оплату послуг такого підприємця є фінансуванням витрат на своє утримання, ре­алізацію мети, завдань і напрямків, визначених установчими документами такої неприбуткової організації, — жодного розподілу між засновни­ками тут немає (див. лист ДФСУ від 04.01.17 р. № 28/6/99-99-15-02-02-15, коментар редакції до нього опубліковано в газеті "Все про бухгал­терський облік" № 13 за 2017 р. на стор. 16).

Та розслаблятися зарано! Такі послуги фізосіб-підприємців, як маркетингово-консультаційні в будь-якому разі привернуть увагу контролерів! Отут уже доведеться покрутити­ся: позбирати докази, що свідчать не лише про цільову природу таких послуг, але й про фак­тичне їх надання. Договору та акта виконаних робіт у цьому разі тут не вистачить! Наприклад, чи є в підприємця наймані працівники, чи міг він за їх відсутності самостійно надати послу­ги на 5 млн грн? У суді такі докази придадуть­ся аж надто.

Окрім того, пам'ятаємо, що систематичні ви­плати підприємцям можуть наштовхнути на думку про трудові відносини, з усіма немину­чими податковими наслідками...

 

ЧИ МОЖУТЬ ДОХОДИ НЕПРИБУТКІВЦЯ ОБКЛАДАТИСЯ ПДВ

Щодо права вести господарську та підприєм­ницьку діяльність неприбутковими організація­ми ми визначилися.

Залишається ще одне запитання: чи необхід­но неприбутковій організації, здійснюючи такі операції, ставати платником ПДВ? Дехто при­пускає, що коли організація неприбуткова, то й ПДВ не буде.

Поквапимося вас розчарувати — буде. Адже пільги для неприбуткових організацій належать лише до податку на прибуток!

Правила обов'язкової реєстрації платником ПДВ поширюються й на неприбуткові органі­зації, які здійснюють операції постачання то­варів/послуг, що підлягають обкладенню ПДВ, якщо їх сума за останні 12 календарних міся­ців перевищує 1 млн грн без урахування ПДВ (п. 181.1 ПКУ).

Своєю чергою, постачанням товарів/по­слуг, згідно з пп.пп. 14.1.185 і 14.1.191 ПКУ є будь-яке передання права власності на розпорядження товарами, будь-яка операція з передання прав на об'єкти інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи або надання інших майнових прав щодо таких об'єктів, а також надання послуг, споживаних у процесі вчинення певної дії або проваджен­ня певної діяльності.

Тож якщо неприбуткова організація здійс­нює операції з постачання товарів, робіт і послуг, та їх сума перевищила 1 млн грн за останні 12 календарних місяців, така не­прибуткова організація має зареєструвати­ся платником ПДВ відповідно до п.п. 183.1 і 183.2 ПКУ

Задля реєстрації платником ПДВ включа­ють ті операції, що належать до оподатку­вання, оподатковувані за основною ставкою ПДВ, за нульовою та 7-відсотковою ставкою, а також звільнені (умовно звільнені) від опо­даткування.

Таким чином, провадячи підприємницьку діяльність, зокрема, за описаними вище ви­дами (здавання в оренду, надання платних по­слуг, продаж ТМЦ), неприбуткова організація має відстежувати обсяги таких операцій (обо­роти за кредитом синтетичних рахунків 70, 71, 74, а також за кредитом субрахунку отри­маних авансів 681), аби не перевищити межі в 1 млн грн для обов'язкової реєстрації плат­ником ПДВ.

Звісно, ДФСУ у своїх листах та 1ПК вислов­лює аналогічну думку (див., наприклад, ІПК від 09.07.19 р. № 3157/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, від 07.09.18 р. № 912/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, лист від 31.03.17 р. № 7160/10/26-15-12-05-11).

Підсумуємо

1. Законодавство не забороняє неприбутковим організаціям провадити підприємни­цьку діяльність для досягнення мети, завдань і напрямків, визначених їх статутом і зако­ном, що регулюють діяльність такої організації.
2. Оскільки головною відмінною рисою неприбуткової організації є все-таки не комерційний характер її діяльності, таким правом зловживати не треба. Питома вага • підприємницької діяльності в загальному обсязі господарських операцій неприбуткової організації має бути несуттєвою та обґрунтованою. Інакше, існує ризик втратити статус неприбутківця й сплатити податок на  прибуток.

Неприбутковий статус не означає також і пільг з ПДВ. За обсягу операцій, що належать до обкладення ПДВ, понад 1 млн грн | за останні 12 календарних місяців неприбут­кова організація зобов'язана стати платником ПДВ.